ETS: bilancio, scritture contabili e libri sociali
La normativa che regola la disciplina contabile degli Enti del Terzo Settore (“ETS”) è contenuta nel D.Lgs. 117/2017 con cui è stato istituito il Codice del Terzo Settore (“CTS”), nell'ambito della riforma del mondo degli enti non profit. In particolare, le regole che disciplinano l'area contabile e amministrativa degli ETS sono contenute nell' art 13 “scritture contabili e bilancio” del CTS. L'articolo stabilisce i documenti che formano il bilancio di esercizio e le scritture contabili che devono essere tenute.
Bilancio di esercizio
Secondo la normativa i documenti che formano il bilancio di esercizio sono:
- lo Stato Patrimoniale;
- il Rendiconto di gestione che riporta i proventi e gli oneri dell'ente;
- la Relazione di missione che illustra le poste di bilancio, l'andamento economico e gestionale dell'ente e le modalità di perseguimento delle finalità statutarie;
- il Rendiconto di cassa.
Il comma 3 dell'art.13 del CTS, prevede che il bilancio di esercizio deve essere redatto in conformità alla modulistica definita con Decreto del Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali. La modulistica in questione è stata emanata con il DM 25/3 con cui il Ministero ha adottato i modelli richiesti, richiamando i postulati e i criteri del codice civile e imponendone l'adozione a partire dall'esercizio successivo a quello della pubblicazione del decreto. Pertanto, la modulistica del decreto è in vigore a partire dagli esercizi chiusi nel corso del 2021. I modelli sono distinti a seconda che i fatti gestionali siano rilevati secondo il principio di cassa o secondo il principio di competenza, nello specifico:
- secondo il criterio di cassa: “Modello D Rendiconto per cassa”;
- secondo il criterio di competenza: “Modello A Stato Patrimoniale”, “Modello B Rendiconto gestionale” e “Modello C Relazione di missione”.
La norma stabilisce anche che gli ETS, non iscritti nel Registro delle imprese, devono depositare il bilancio d'esercizio presso il RUNTS, operativo dal 23 novembre 2021. La norma non specifica il termine da rispettare per tale adempimento ma “Per quanto non previsto dal presente Codice, agli Enti del Terzo Settore si applicano, in quanto compatibili, le norme del codice civile e le relative disposizioni di attuazione”, è ragionevole ritenere che l'organo amministrativo dovrà depositare il bilancio d'esercizio 2021 entro 30 giorni dalla data della sua approvazione.
Scritture contabili
Con riferimento alle scritture contabili esistono gli ETS non commerciali e quelli commerciali che esercitano la propria attività esclusivamente o principalmente in forma di impresa commerciale. Gli gli ETS commerciali devono tenere le scritture contabili di cui al 2214 CC. “Libri obbligatori e altre scritture contabili”, e quindi:
- il libro giornale che deve indicare, giorno per giorno, le operazioni relative all'esercizio dell'impresa;
- il libro degli inventari deve essere redatto ogni anno e deve contenere l'indicazione e la valutazione delle attività e delle passività relative all'impresa;
- le scritture contabili che siano richieste dalla natura e dalle dimensioni dell'impresa.
Le regole contabili a cui devono attenersi gli ETS non commerciali sono contenute nel Titolo X del CTS “Regime fiscale degli Enti del Terzo Settore”, Capo III “Delle scritture contabili”, “Tenuta e conservazione delle scritture contabili degli Enti del Terzo Settore”. L'articolo è applicabile a tutti gli ETS non commerciali con la sola esclusione degli ETS che applicano il regime forfettario, con entrate, quindi non superiori a € 130.000, che non sono obbligati alla tenuta delle scritture contabili.
Le scritture contabili che devono tenere gli ETS non commerciali, anche considerando l'attività complessivamente svolta, devono essere:
- cronologiche e sistematiche;
- atte ad esprimere con compiutezza e analiticità le operazioni poste in essere in ogni periodo di gestione;
- idonee a rappresentare adeguatamente nel bilancio di esercizio distintamene le attività di interesse generale dalle attività diverse
La norma precisa che gli obblighi contabili sopra riportati si considerano assolti anche qualora la contabilità consti del libro giornale e del libro degli inventari tenuti
Gli ETS che in un esercizio, per esempio il 2021, non ricevono entrate superiori a € 220.000, possono, nell'anno successivo, il 2022, tenere al posto delle scritture contabili sopra illustrate, il solo Rendiconto di cassa. Questa agevolazione potrebbe, da un punto di vista operativo, rivelarsi problematica se le entrate che l'ETS riceverà nel 2022 dovessero risultare superiori a € 220.000. In questo caso l'ETS dovrebbe adottare il principio di competenza nel 2023. Tale obbligo comporterebbe all'ETS l'onere di dover rideterminare i saldi di apertura secondo il principio di competenza per poter redigere il bilancio d'esercizio 2023 utilizzando i Modelli A, B e C.
Gli ETS che non rispettano le regole contabili sopra richiamate perdono i benefici fiscali ad esse riservati.
Requisiti soggettivi e oggettivi
Il disposto normativo di cui sopra si applica a tutti e non solo agli enti che risultano iscritti al Registro Unico Nazionale del Terzo Settore (“RUNTS”), a partire dall'esercizio in corso alla data di iscrizione. Quindi, con riferimento al 2021, primo anno di applicazione dei modelli sopra richiamati, la modulistica deve essere adottata per la redazione dei bilanci degli enti iscritti al RUNTS e, fra questi, delle Organizzazioni di volontariato (OdV), delle Associazioni di promozione sociale (ApS) e delle Organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS)
Il legislatore, nel definire le regole contabili da applicare, opera due distinzioni; (i) una distinzione si sostanzia in un requisito quantitativo e (ii) l'altra, invece è riconducibile ad un requisito qualitativo:
- requisito quantitativo: gli ETS con ricavi, rendite, proventi o entrate comunque denominate inferiori a € 220.000, conseguiti come risultanti dal bilancio dell'esercizio precedente, hanno la facoltà di redigere il bilancio di esercizio nella forma di Rendiconto di cassa;
- requisito qualitativo: gli ETS che esercitano la propria attività esclusivamente o principalmente in forma di impresa commerciale (fra questi sono ricomprese le imprese sociali)
Tutti gli altri ETS devono redigere il bilancio di esercizio composto da Stato Patrimoniale, Rendiconto gestionale e Relazione di missione, utilizzando i modelli emanati dal Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali.
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